Negli scambi intraUE, come nelle operazioni interne, l'onere di effettuare il versamento dell'IVA può gravare sull'operatore nazionale o su un soggetto non residente: a seconda dei casi, sono previste diverse modalità di assolvimento degli obblighi IVA. Queste differenti modalità spesso creano confusione agli operatori.
In questo articolo, mirerò a fare un po' di chiarezza sugli obblighi dei soggetti passivi non residenti che effettuano cessioni di beni o prestazioni di servizi rilevanti ai fini IVA nel territorio nazionale. Approfondirò anche basandomi su recenti risposte dell’Amministrazione finanziaria la documentazione necessaria ai fini fiscali per le suddette operazioni.
Identificazione diretta e rappresentante fiscale
Il soggetto passivo d'imposta non residente e senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato adempie agli obblighi IVA attraverso l'istituto dell'identificazione diretta o del rappresentante fiscale (che può essere anche "leggero", ossia con obblighi ridotti).
La nomina del rappresentante fiscale, o l'identificazione diretta di un soggetto non residente, non fanno perdere allo stesso lo status di soggetto estero, che mantiene, ai fini della territorialità la sua domiciliazione o lo stabilimento all’estero, ma è richiesta esclusivamente ai fini dell'assolvimento degli obblighi connessi al versamento dell'imposta.
Operazioni che richiedono obbligatoriamente la nomina del rappresentante fiscale o identificazione diretta
La nomina è obbligatoria quando il soggetto non residente pone in essere, in Italia, cessioni di beni o prestazioni di servizi:
- Nei confronti di soggetti che agiscono in qualità di privati consumatori;
- Nei confronti di soggetti non stabiliti in Italia (es: prestazioni su immobili siti in Italia);
- Quando imposta da specifiche esigenze della disciplina sugli scambi intracomunitari, quali ad esempio vendite a distanza al di sopra della soglia di Euro 10.000, introduzione di beni nei depositi Iva ( art. 50- bis DPR 633/72), alcune ipotesi di operazioni triangolari o a catena.
Documentazione contabile
Al di fuori delle casistiche sopraelencate, come specificato dall’art. 17 secondo comma D.P.R 633/72, l’iva viene assolta direttamente dal cliente, con le seguenti modalità:
- Integrazione della fattura che ha ricevuto dal prestatore/fornitore Ue per tutti gli acquisti di beni/ servizi territorialmente rilevanti in Italia;
- Emissione di autofattura per l’acquisto di beni/servizi territorialmente rilevanti, ricevuti da fornitori stabiliti in Paesi extra-Ue.
Come specificato nella Ris n.21/E 2015 A.d.E, pertanto “il documento emesso con partita Iva italiana dal rappresentante fiscale di un soggetto passivo estero residente nella Ue ( o fuori dalla Ue), per una cessione effettuata nei confronti di un soggetto passivo Iva residente in Italia, è da considerare non rilevante come fattura ai fini IVA e deve essere richiesta al suo posto la fattura direttamente dal fornitore estero […..].Tuttavia è consentito che […..] il rappresentante fiscale di un soggetto estero possa- per proprie esigenze – emettere nei confronti del cessionario/committente residente un documento non rilevante ai fini Iva con indicazione della circostanza che l’imposta afferente tale operazione verrà assolta dal cessionario o committente.
L’ Ade con il recentissimo interpello n.58/2024 ha ribadito il divieto di emissione di fattura per il rappresentante fiscale nei rapporti B2B, in relazione ad una cessione interna. Nel citato interpello l’istante ipotizzava la possibilità di emettere un documento elettronico tramite Sdi , non rilevante ai fini Iva. Le motivazioni della richiesta erano adducibili ad esigenze aziendali. Infatti, l’interesse dell’istante era quello che i propri clienti potessero trovare nel proprio cassetto fiscale tutti i dati delle operazioni realizzate con lo stesso. L’Ade è pervenuto alla conclusione che è consentito per esigenze interne attraverso lo Sdi, l’invio di un documento contabile fuori campo iva con codice natura N 2.2 non rilevante ai fini dell’Iva, “con l’indicazione della circostanza che l’imposta afferente tale operazione verrà assolta dal cessionario o committente”.
Si segnala tuttavia per completezza espositiva che, se oltre al cedente /prestatore, anche il cessionario /committente è un soggetto non stabilito in Italia, il reverse charge non è più applicabile. Pertanto, il fornitore estero sarà obbligato ad adempiere agli obblighi iva tramite la propria posizione Iva italiana. Nel caso in cui si tratti di operazioni con reverse charge obbligatorio (es. reverse charge edilizia, cessione di rottami), l’imposta dovrebbe essere assolta dal cessionario in ogni caso, sia soggetto passivo Iva nel territorio dello Stato sia che si tratti di un non residente. Pertanto, in questo caso il cessionario non residente, dovrebbe identificarsi o nominare un rappresentante fiscale in Italia. Quindi prevale il reverse charge interno rispetto al rappresentante fiscale o identificazione diretta.
Regolarizzazione fattura emessa con Iva da operatore estero
L’Ade durante un intervento a Telefisco ha precisato che, in caso di ricezione di una fattura emessa da un soggetto non residente in maniera errata, con applicazione dell’Iva , il soggetto residente può utilizzare il codice TD 28. Questo codice, tuttavia, non serve a regolarizzare la fattura ma è destinato unicamente all’adempimento relativo all’esterometro. Conseguentemente il contribuente è obbligato per regolarizzare l’operazione a provvedere ad effettuare un ravvedimento operoso con assolvimento della sanzione ridotta.
Esemplificazioni
La complessità della materia si manifesta con frequenza nel settore dell’e-commerce, dove gli operatori si trovano regolarmente di fronte alla necessità di registrare fatture provenienti da soggetti stranieri, con o senza addebito di Iva
Con l'intento di fornire supporto pratico, di seguito si forniscono le casistiche più frequenti, auspicando che possano essere di ausilio ai lettori.
Caso 1
| Soggetto estero UE non stabilito ma identificato in Italia tramite identificazione diretta |
- Il soggetto non residente dovrà emettere fattura al proprio acquirente, indicando anche la P.iva italiana, senza applicare l’imposta;
- L’acquirente italiano applicherà l’iva tramite l’inversione contabile (Registrando l’IVA sia nel registro delle vendite che in quello degli acquisti).
- La fattura sarà di tipo cartacea in quanto questi soggetti sono esonerati dall’emissione della fattura elettronica e dovrà essere comunicata ai fini dell’esterometro.
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| ESTEROMETRO: «TD19 INTEGRAZIONE/AUTOFATTURA PER ACQUISTO DI BENI EX ART. 17 C.2 D.P.R. 633/72» |
Caso 2
| Soggetto estero Extra UE non stabilito ma identificato in Italia tramite rappresentante fiscale |
- Il cedente è un soggetto Extra-Ue ma i beni sono presenti in Italia ed il soggetto estero è dotato di un rappresentante fiscale.
- I beni in vendita sono già stati precedentemente trasportati/spediti in Italia.
- La fattura del cedente avrà anche una partita iva italiana di un soggetto Extra-UE, non si avrà una bolla doganale perché le formalità doganali sono state già espletate dal cedente/importatore.
- La vendita dei beni da parte del soggetto Extra-UE al cliente italiano dà luogo a un acquisto interno.
- L’impresa acquirente dovrà emettere un’autofattura (art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972).
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| ESTEROMETRO: «TD19 INTEGRAZIONE/AUTOFATTURA PER ACQUISTO DI BENI EX ART. 17 C.2 D.P.R. 633/72» |
Caso 3
| Il fornitore è extracomunitario e i beni, all’atto dell’acquisto, partono da un Paese extra-UE |
- In questo caso l’operazione di acquisto è considerata un’importazione e come tale soggetta a Iva in dogana ed a eventuali dazi.
- Il cessionario per poterla registrare in contabilità e fruire della detrazione dell’Iva e della deduzione del costo, dovrà avere i seguenti documenti:
- La fattura di acquisto del fornitore estero;
- La bolla doganale (Prospetto di riepilogo ai fini contabili)
- L’eventuale fattura del vettore per addebito degli oneri e formalità doganali.
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| ESTEROMETRO: L’operazione non dovrà essere riepilogata nell’esterometro in quanto è presente la bolla doganale. |
Caso 4
| Soggetto Extra Ue con identificazione o rappresentante fiscale in Ue |
- Il cedente è un soggetto Extra-Ue ma i beni sono presenti in UE ed il soggetto estero è dotato di un rappresentante fiscale in Ue.
- La fattura ricevuta andrà trattata come un acquisto intracomunitario in quanto il bene viene inviato dall’UE
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| ESTEROMETRO: TD18 - integrazione per acquisto di beni intracomunitari |
Alberto Perani