La prova del trasporto nelle cessioni intracomunitarie

La stessa normativa italiana non contiene una previsione specifica in merito alle modalità in cui debba essere provato che il trasporto o la spedizione di beni in un altro Stato membro siano effettivamente avvenuti. Nell’articolo viene illustrata una sintesi delle novità introdotte a livello comunitario.

In attesa della pubblicazione da parte del Dipartimento delle Finanze di alcune linee guida interpretative, vengono effettuate anche alcune riflessioni sull’applicazione della norma, alla luce soprattutto dei primi chiarimenti forniti dalla Commissione Ue con le note esplicative, pubblicate definitivamente il 29 Dicembre 2019 (explanatory notes on 2020 quick fixes – Direzione Generale Fiscalità e unione doganale).  

Novità dal 2020

Dal 1° gennaio 2020 vengono introdotte nuove regole (Regolamento di esecuzione (UE) 2018/1912 del 4 Dicembre 2018, art. 45 bis), finalizzate a colmare l’anzidetto vuoto normativo in materia di prova delle cessioni intracomunitarie. 

Vengono previsti due distinti gruppi di prove.

Prove di cui alla lettera a)

• Documento o lettera CMR riportante la firma
• Polizza di carico
• Fattura di trasporto aereo
• Fattura emessa dallo spedizioniere.

Prove di cui alla lettera b)

• Polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento della spedizione o del trasporto dei beni
• Documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità, ad esempio un notaio, che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione
• Ricevuta rilasciata da un depositario nello Stato membro di destinazione che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro.

Le suddette prove sono finalizzate alla semplificazione delle seguenti situazioni:

• beni spediti/trasportati dal cedente, direttamente o per suo conto;
• beni spediti/trasportati dal cessionario o da terzi per suo conto.  

Beni spediti/trasportati dal cedente, direttamente o per suo conto

Nella prima fattispecie vi è la presunzione che i beni siano stati spediti/ trasportati dallo Stato membro di partenza verso la Stato membro di arrivo quando il cedente certifica che i beni sono stati spediti o trasportati da lui o da un terzo per suo conto e risulta in possesso:

• di due elementi di prova di cui al gruppo a) rilasciati da due diverse parti indipendenti l’una dall’altra, oppure in alternativa;
• di uno qualsiasi degli elementi degli elementi di prova di cui al gruppo a) in combinazione di uno qualsiasi dei singoli elementi di prova di cui al gruppo b) che confermano la spedizione o il trasporto, rilasciati da due diverse parti indipendenti l’una dall’altra. 

Beni spediti/trasportati dal cessionario o da terzi per suo conto  

Nella seconda fattispecie la presunzione vale alle condizioni di cui sopra se il venditore dispone anche di una dichiarazione scritta dall’acquirente, ricevuta entro il decimo giorno del mese successivo alla cessione che certifica che i beni sono stati trasportati o spediti dall’acquirente, o da un terzo per suo conto, e che identifica lo stato membro di destinazione dei beni.

La dichiarazione deve riportare anche i seguenti dati:

• data di rilascio;
• nome e indirizzo dell’acquirente;
• quantità e natura dei beni;
• data e luogo di arrivo;
• nel caso di cessione dei mezzi di trasporto, il numero di identificazione del mezzo di trasporto;
• identificazione della persona che accetta i beni per conto dell’acquirente.

Viene concesso agli Stati comunque la possibilità di confutare le presunzioni introdotte.

Osservazioni

Le modalità di prove introdotte hanno indubbiamente il pregio di eliminare la precedente situazione di incertezza interpretativa. Tuttavia l’intento rischia di non risolvere il problema perché la “combinazione” dei documenti necessari da produrre per far scattare le presunzioni spesso si rivela molto difficile se non impossibile. A questo riguardo tuttavia le citate Note Esplicative della Commissione specificano che “gli Stati membri sono tenuti ad applicare la norma, ma gli stessi Stati potrebbero stabilire nella loro legislazione nazionale altre presunzioni relative alla prova di trasporto più flessibili rispetto alle presunzioni previste dalla norma. Possono continuare ad essere applicate pertanto le norme nazionali vigenti in materia di iva che stabiliscono condizioni relative alla prova del trasporto più flessibili rispetto alle previsioni dell’art. 45 bis”.

Conseguentemente l’operatore potrà continuare a seguire le principali indicazioni fornite dalla prassi nazionale per dimostrare l’avvenuta esecuzione di uno scambio comunitario. L’impossibilità pertanto di soddisfare le condizioni di prova elencate nella norma non significa automaticamente che non si applicherà l’esenzione dell’Iva. Spetterà pertanto al fornitore dimostrare di possedere i requisiti per l’esenzione dell’operazione.     

Un’altra riflessione, leggendo il testo della norma, riguarda la natura delle presunzioni introdotte.  Appare del tutto evidente come la possibilità concessa agli Stati di poter confutare le presunzioni, le “degradi” al rango di presunzioni relative suscettibili di prova contraria. A questo proposito la Commissione europea nelle citate Note esplicative ha specificato che “le autorità fiscali per confutare le suddette presunzioni, devono essere in grado di fornire gli elementi necessari a dimostrare che le merci non sono state effettivamente spedite o trasportate da uno Stato membro verso una destinazione al di fuori della Comunità”. 
Nella diversa ipotesi in cui sempre secondo la Commissione, “vengano forniti documenti falsi, il fornitore non potrà fare affidamento sulle presunzioni, tuttavia, lo stesso potrà fornire altra documentazione sempre prevista dall’art 45 bis che in questo caso gli consentirebbe di beneficiare della presunzione”.

Un'altra perplessità emersa da una prima lettura della norma riguarda il criterio di indipendenza.  Gli elementi di prova citati come specificato dalla norma devono provenire da parti indipendenti. E’ apparsa subito in evidenza la impossibilità di applicazione della norma nell’ipotesi di trasporto effettuato con mezzi propri. A questo proposito nelle “Note esplicative” è stato chiarito dalla Commissione che “la presunzione non può essere applicata se fornitore o acquirente effettuano il trasporto con mezzi propri, poiché gli elementi di prova devono essere emessi da parti diverse e indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente”. Un ulteriore aspetto interessante chiarito dalla Commissione riguarda la dichiarazione che deve essere fornita dal cliente che effettua il trasporto direttamente o tramite terzi, che deve attestare come specificato in precedenza, di aver ricevuto la merce e una serie di altri informazione entro il decimo giorno del mese successivo dal ricevimento della merce. 

Nel documento viene specificato che anche nell’ipotesi in cui ”l’acquirente fornisca al venditore la dichiarazione scritta dopo la scadenza del termine, sarà possibile per il venditore fare affidamento sulla presunzione, purchè siano soddisfatte tutte le altre condizioni rilevanti di cui all’art. 45 bis del Regolamento”.  In conclusione è opportuno sottolineare che essendo le nuove disposizioni contenute in un Regolamento UE non vi è necessità di recepimento nell’ordinamento interno. Tuttavia urgono chiarimenti/linee guida da parte dell’Amministrazione finanziaria per dipanare numerosi dubbi. 

Sicuramente è prezioso il contributo fornito dalla Commissione con le cosiddette explanatory Notes ma non è sicuramente sufficiente perché è opportuno specificarlo, le stesse, sono finalizzate a fornire una migliore comprensione della legislazione comunitaria in materia di Iva ma non sono giuridicamente vincolanti. 

Alberto Perani